El método de adquisición se aplica en contabilidad en caso
de:
Ø
Fusión o
escisión de varias empresas.
Ø
Adquisición
de todos los elementos patrimoniales
de una empresa o de una parte que constituya uno o más negocios.
Ø
Adquisición
de acciones o participaciones en el capital de una empresa, incluyendo las
recibidas en virtud de una aportación no dineraria en la constitución de una
sociedad o posterior ampliación de capital
Ø
Otras
operaciones o sucesos cuyo resultado sea que una empresa, que posee o no
previamente una participación en el capital de una sociedad, adquiere el
control sobre esta última sin realizar una inversión.
Los pasos para la aplicación de este método son los
siguientes.
1.
Determinación
de la combinación de negocios.
Se produce cuando el adquirente adquiere el control como
resultado de un evento o una transacción. La norma española define control como
el poder dirigir las políticas financiera y de explotación en orden a la
consecución de unos objetivos de beneficio o menores costes. La norma da unas
presunciones de control (iuris tantum), que no se verán ahora.
El elemento adquirido debe constituir un negocio. Un negocio
es un grupo integrado de actividades y activos susceptibles de ser dirigidos y
gestionados con el propósito de proporcionar un rendimiento, menores costes u
otros beneficios económicos directamente a los inversores u otros beneficios
económicos directamente a los inversores u otros propietarios.
La determinación de si un conjunto concreto de activos y
actividades es un negocio debe basarse en si el conjunto integrado es
susceptible de ser dirigido y gestionado como un negocio. Se presume que un
conjunto concreto de activos y actividades en los que hay un fondo de comercio
es un negocio.
2.
Identificación
de la empresa adquirente.
La empresa adquirente es la que toma el control del negocio.
Indicios de empresa adquirente en caso de problemática:
Ø
Quien
retiene o recibe la mayoría de los derechos de voto en la entidad combinada
o tiene la facultad de elegir, nombrar o cesar a la mayoría de los miembros del
órgano de administración de la entidad combinada, o bien representen a la
mayoría de las participaciones minoritarias con voto en la entidad combinada si
actúan de manera organizada.
Ø
Cuando la dirección de una de las empresas que
se combinan tengan la facultad de
designar el equipo de dirección del negocio combinado, será la adquirente.
Ø
En el caso de que el valor razonable de una sociedad sea significativamente mayor a las
otras, ésta será la adquirente.
Ø
La sociedad adquirente suele ser aquella que paga una prima sobre el valor razonable
de los instrumentos de patrimonio de las restantes sociedades que se combinan.
Ø
En cualquier caso, la identificación de la
empresa adquirente es una cuestión que requiere del uso del criterio profesional, debiendo atenderse al fondo económico y no solo
a la forma jurídica de la combinación de negocios.
3.
Fecha de
adquisición. Combinación de negocios por etapas.
Es la fecha de la obtención de control, importante a efectos
de contabilidad provisional.
En caso de combinación por etapas es necesario señalar que
la participación previa que la
sociedad adquirente tuviera en la adquirida deberá valorarse en la fecha de
adquisición de control por su valor
razonable a dicha fecha. Y cualquier diferencia
se llevará a la cuenta de pérdidas y
ganancias consolidada. En caso de ajustes valorativos imputados al
patrimonio neto, se transferirán a pérdidas y ganancias (como ajustes relativos
a la participación previa).
4. Identificación y
valoración de los activos adquiridos y pasivos asumidos.
La norma señala que deben reconocerse los activos y pasivos
por su valor razonable, como norma general. Sin embargo, la propia normativa
establece algunas excepciones:
Ø
Arrendamiento
operativo. En caso de ser en condiciones favorables, se puede reconocer un
intangible por la diferencia entre un arrendamiento similar valorado a precio
de mercado y el propio arrendamiento adquirido. A la inversa, si es
desfavorable, se reconocerá un pasivo por la misma diferencia.
Ø
Activos
no corrientes mantenidos para la venta. A valor razonable neto de costes de
venta.
Ø
Relaciones
preexistentes. El reconocimiento de los derechos readquiridos y
reconocimiento de la diferencia en loa preexistente relación, que vendrá
determinada por la cantidad reconocida previamente y será tratada como
beneficio o pérdida, no como Fondo de Comercio.
o No contractual. El acuerdo se valorará
a valor razonable, cualquier
diferencia contra pérdidas y ganancias.
o Contractual. En este caso se valorará
por la menor de:
§
Valor
razonable del contrato (ya sea favorable, cuando el valor razonable es
inferior al contable o desfavorable, en caso contrario) aplicable en caso de
continuación.
§
Por la cláusula de rescisión o liquidación. Si la cancelación genera un derecho, se
contabilizará como un activo intangible.
Ø
Créditos
dotados con la preabsorbida. Quien tenga un deterioro deberá revertirlo
antes de la combinación.
Ø
Contingencias,
litigios y otros riesgos contingentes no contabilizados. En este caso, se
contabilizan con la combinación, a valor razonable ajustando el coste de la
combinación.
Ø
Remuneraciones
o sustitución de acuerdos de remuneración a los trabajadores. En este caso, el
coste de la combinación se ajustará:
o Por
el valor razonable de los servicios
multiplicado por un coeficiente. En
el numerador, el periodo de irrevocabilidad completado por la antigua empresa
hasta la fecha. En el denominador, el mayor valor entre el periodo inicial y el
periodo nuevo de irrevocabilidad.
o Si
los nuevos acuerdos requieren
prestaciones adicionales, cualquier exceso sobre el valor razonable se
considerará gasto.
o La
adquirente reemplazará los acuerdos
y los nuevos se valorarán conforme a su normativa.
o En
caso de compromisos previos a la
combinación que asume la sociedad, se tratará como una operación separada, y se hará un ajuste positivo en el coste de la combinación
Ø
Compensación
de negocio deficitario. En este caso se contabilizará el activo contra una
provisión y se trata como una operación
separada. Por lo tanto se ajustará el fondo de comercio.
5. Fondo de comercio.
El fondo de comercio o la diferencia negativa de combinación
es igual a: Contraprestación transferida más la cantidad de intereses
minoritarios más el valor razonable de cualquier participación previa, menos el
valor razonable del activo neto identificado (con las precisiones anteriores).
En caso de haber diferencia negativa de combinación es
necesario ver si hay activos intangibles en la sociedad absorbida. Pues si no
hay un mercado activo (líquido, profundo y con información asequible), la
diferencia negativa no es compatible con los intangibles. Por lo que hay que
reducir el valor de los intangibles contra la diferencia negativa hasta que
ésta se anule (si los intangibles son mayores que la diferencia) o reducir el valor
de los intangibles si son menores que la diferencia.
6. Medición y
contabilización.
Todo según su naturaleza. Con atención especial a los
derechos readquiridos. Teniendo en cuenta:
Ø
Ajustes
retrospectivos si proceden. Ajustes en elementos reconocidos, ajustes en
elementos no reconocidos, información a considerar y revisión del Fondo de
Comercio (la diferencia negativa no se considera revisable y se ajustará contra
el patrimonio neto de la empresa adquirente).
Ø
Otros ajustes.
JIV
